Tendo em vista a publicação da Resolução CGSN nº 61/09, no Diário Oficial da União (DOU) de 13/07/2009, que altera o inciso II do § 9º do art. 3º da Resolução CGSN nº 51/08, com efeitos a partir de 01/08/2009, abordaremos a mudanças relacionadas com a forma de cálculo do ICMS devido por substituição tributária pela empresa optante pelo Simples Nacional.

Para efeito de aplicação do regime de substituição tributária, o contribuinte deverá levar em consideração alguns conceitos trazidos pelo legislador que a seguir comentaremos.

A substituição tributária do ICMS consiste em atribuir a terceiro a responsabilidade pelo recolhimento do imposto devido em operação ou prestação, realizada no campo de incidência do imposto, da qual decorre o fato gerador.

Assim, determinado contribuinte poderá ser responsabilizado em recolher o ICMS incidente em relação à operação ou prestação praticada por outro contribuinte.

A substituição tributária pode ocorrer nas seguintes modalidades:

a)antecedente (para trás), consiste na postergação do pagamento do imposto, ou seja, o imposto será pago por uma terceira pessoa, em momento futuro, relativamente a fato gerador já ocorrido. É o que ocorre nas operações com previsão de aplicação do diferimento do imposto;

b)subsequente (para frente), consiste na retenção e antecipação do recolhimento do imposto pelas operações subsequentes que serão praticadas pelos demais contribuintes até a operação com o consumidor final;

c)concomitante, consiste na atribuição da responsabilidade pelo pagamento do ICMS a outro contribuinte, e não àquele que esteja realizando a operação/prestação, concomitante à ocorrência do fato gerador. Nessa espécie, encontra-se a substituição tributária aplicável aos serviços de transporte na forma prevista no art. 316 do RICMS/00.

Na substituição tributária na modalidade subsequente (para frente), o sujeito passivo por substituição tributária é o contribuinte eleito como responsável pela retenção e pelo recolhimento do ICMS devido em operações subsequentes, tais como o fabricante, o importador.

O contribuinte substituído é aquele que sofre a retenção do imposto por parte do substituto, ou seja, recebe a mercadoria com o imposto já retido e promove sua subsequente saída, tais como o atacadista, o varejista.

O recolhimento unificado dos tributos a que o contribuinte optante pelo SIMPLES Nacional está sujeito, não exclui a sua responsabilidade do recolhimento do ICMS devido nas operações sujeitas ao regime de substituição tributária (alínea “a” do inciso XIII do § 1º do art. 13 da Lei Complementar nº 123/06e § 2º do art. 268 do RICMS/00).

O art. 9º da Lei Complementar nº 87/96 dispõe que a aplicação do regime de substituição tributária em operações interestaduais dependerá de acordo específico celebrado pelos Estados e pelo Distrito Federal no Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ). Esses acordos são denominados Convênios e Protocolos.

Convênios são atos assinados por todos os representantes de cada um dos Estados e do Distrito Federal, que deliberam sobre a concessão de benefícios, incentivos fiscais e regimes de tributação que terão aplicação no âmbito interno de cada ente federativo e também no âmbito interestadual.

Protocolos são atos assinados apenas por alguns dos Estados, para determinar a aplicação de benefícios, incentivos fiscais e regimes de tributação, nas operações e prestações internas e interestaduais.

Assim, para que o regime de substituição tributária seja aplicado nas operações interestaduais, deve existir a celebração de Convênio ou Protocolo no âmbito do CONFAZ, determinando as regras para atribuição do referido regime, tais como definição do sujeito passivo por substituição tributária, disciplina para recolhimento do imposto devido por substituição em favor de outra Unidade de Federação de destino, e outras regras relacionadas ao regime.

Lembramos que o imposto devido relativo à operação própria por remetente optante pelo Simples Nacional, será recolhido em conformidade com as tabelas de partilha do Simples.

Nas operações interestaduais alcançadas pelo regime de substituição tributária, que destinem mercadorias a contribuinte usuário final, a responsabilidade do remetente, na condição de contribuinte substituto, consistirá apenas no cálculo, retenção e recolhimento do imposto correspondente ao diferencial de alíquotas, se assim exigido nos respectivos Convênios ou Protocolos regulamentares.

Nas operações interestaduais cuja finalidade do adquirente seja o emprego em processo de industrialização, com os Estados signatários de Convênios ou Protocolos, não se aplica o regime de substituição tributária (cláusula quinta do Convênio ICMS nº 81/93).

Nas saídas de mercadorias de estabelecimento Paulista optante pelo Simples Nacional com destino a contribuinte estabelecido em outra Unidade da Federação cuja aquisição se destine à saída posterior, caberá em regra ao remetente a responsabilidade pela retenção e pelo recolhimento do imposto incidente pelas operações subsequentes a favor do Estado destinatário. Essa responsabilidade somente será atribuída ao contribuinte paulista na hipótese em que haja Convênio ou Protocolo em que sejam signatários o Estado de São Paulo e o Estado destinatário estabelecendo essa obrigatoriedade.

O cálculo será efetuado de modo a se apurar a diferença entre o valor do imposto calculado, mediante aplicação da alíquota interna vigente no Estado destinatário, sobre a base de cálculo da substituição tributária e o valor resultante da aplicação da alíquota interestadual de 7% ou 12%, conforme o caso, sobre o valor da operação própria do remetente (§ 9º do art. 3º da Resolução CGSN nº 51/08alterado pela Resolução CGSN nº 61/09).

Na hipótese de inexistência de preço máximo de venda a varejo fixado pela autoridade competente ou sugerido pelo fabricante, ou sobre o preço a consumidor usualmente praticado, o sujeito passivo por substituição tributária optante pelo Simples Nacional calculará o valor do ICMS devido por substituição tributária mediante aplicação da fórmula a seguir:

Imposto devido = [base de cálculo x (1,00 + MVA) x alíquota interna] – dedução

Onde:

a)“base de cálculo” é o valor da operação própria realizada pela empresa optante pelo Simples Nacional;

b)“MVA” é a Margem de Valor Agregado divulgada pelo Estado;

c)“alíquota interna” é o percentual determinado pelos Estados e pelo Distrito Federal a ser aplicado sobre a base de cálculo do imposto;

d)“dedução” é o valor a que se refere o § 9º do art. 3º da Resolução CGSN nº 51/08, alterado pela Resolução CGSN nº 61/09.

A Microempresa (ME) e a Empresa de Pequeno Porte (EPP) não estão obrigadas a escriturar o Livro Registro de Saídas, nos termos do art. 3º da Resolução CGSN nº 10/07, que determina quais as obrigações acessórias que devem ser cumpridas pelas empresas optantes pelo SIMPLES Nacional. Contudo, entendemos que não há nenhuma objeção de sua utilização, desde que se destine exclusivamente para fins de controle interno do estabelecimento.

Com relação ao Livro Registro de Entradas, ao contrário do Livro Registro de Saídas, continua sendo exigida sua escrituração pelas empresas optantes pelo SIMPLES Nacional, conforme disposto no inciso III do art. 3º da Resolução CGSN nº 10/07.

A legislação Paulista, em regra, estabelece que a empresa optante pelo Simples Nacional recolhe o valor relativo ao ICMS devido por substituição tributária até o último dia útil da primeira quinzena do mês subsequente ao da saída, conforme disposto no art. 268 do RICMS/00.

Contudo, para os fatos geradores que ocorrerem até 30/06/2014 (Decreto 58.769/2012), o prazo de recolhimento do ICMS devido por substituição tributária, relativo as mercadorias relacionadas nos itens 11 a 33 do § 1º do art. 3º do Anexo IV do RICMS/00, inclusive o devido por contribuinte optante pelo Simples Nacional, fica prorrogado para o último dia do 2º mês subsequente ao do mês de referência da apuração.

Os produtos de que tratam os itens 11 a 33 do § 1º do art. 3º do Anexo IV do RICMS/00, referidos no parágrafo anterior, são os relacionados a seguir:

a)medicamentos;

b)bebidas alcoólicas, exceto cerveja e chope;

c)produtos de perfumaria;

d)produtos de higiene pessoal;

e)ração animal;

f)produtos de limpeza;

g)produtos fonográficos;

h)autopeças;

i)pilhas e baterias;

j)lâmpadas elétricas;

k)papel;

l)produtos da indústria alimentícia;

m)materiais de construção e congêneres;

n)produtos de colchoaria;

o)ferramentas;

p)bicicletas e suas partes, peças e acessórios;

q)instrumentos musicais;

r)brinquedos;

s)máquinas e aparelhos mecânicos, elétricos, eletromecânicos e automáticos;

t)produtos de papelaria;

u)artefatos de uso doméstico;

v)materiais elétricos;

x)produtos eletrônicos, eletroeletrônicos e eletrodomésticos.

O sujeito passivo por substituição tributária, optante pelo SIMPLES Nacional, elaborará, até o último dia útil da primeira quinzena de cada mês, relatório demonstrativo de apuração do valor a ser recolhido, contendo todas as indicações individualizadas das operações e prestações, necessárias à verificação fiscal (art. 268, § 2º, 2, do RICMS/00).

O contribuinte optante pelo Simples Nacional na condição de Substituto Tributário recolhe o ICMS relativo à operação própria em conformidade com os Anexos de partilha do Simples Nacional e o imposto devido por substituição tributária será pago separadamente por meio de GARE-ICMS, no código de receita 063-2 (recolhimentos especiais).

O valor do imposto devido pela empresa optante pelo Simples Nacional relativo à operação própria de que trata o parágrafo anterior, deverá ser apurado por meio do Programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples Nacional (PGDAS), disponível no site: www.receita.gov.br, no “Portal do Simples Nacional”.